——破產(chǎn)程序中稅收及其滯納金優(yōu)先權(quán)規(guī)定大起底
一、引子
由于浸淫法學(xué)院多年，形成了司法中心主義的偏執(zhí)。但凡碰到稅法存在爭議的地方，總想看看法院的觀點究竟是什么。遺憾的是，大陸地區(qū)稅務(wù)訴訟并不多，可稱為經(jīng)典的更少，與臺灣地區(qū)60%左右的行政訴訟都是稅務(wù)訴訟的現(xiàn)狀有天壤之別。所以，每每看到稅務(wù)行政判決書，都忍不住欣喜若狂。漸漸的，觀念開始轉(zhuǎn)變，并不是所有的經(jīng)典都經(jīng)由訴訟形成，比如討論對賭協(xié)議的稅務(wù)處理，就難以繞開天康生物案。昨晚跟稅界朋友們談到我最近經(jīng)手的一件破產(chǎn)債權(quán)申報案子，雖然并未進(jìn)入訴訟程序，但大家覺得這個案子很有研究的價值，鼓勵我寫一寫。不過，由于尚未結(jié)案，不便公開，這里從另一件公開的破產(chǎn)案件切入，梳理一下關(guān)于破產(chǎn)程序中稅收及其滯納金優(yōu)先權(quán)的相關(guān)規(guī)定。在此，特別感謝王典、徐飛、郭明磊、劉穎杰等朋友給予的鼓勵和提供的素材，我只是做了個整理。他們是掌勺的大廚，我是拼盤的服務(wù)生。
二、案子
《中國科健股份有限公司與中華人民共和國筍崗海關(guān)訴公司破產(chǎn)債權(quán)確認(rèn)糾紛案》
因與科健公司在破產(chǎn)債權(quán)確認(rèn)上產(chǎn)生糾紛，2012 年 2月 13 日，筍崗海關(guān)向深圳中院提起訴訟，要求確認(rèn)其申報的稅款滯納金為科健公司破產(chǎn)重整一案的優(yōu)先受償債權(quán)。筍崗海關(guān)認(rèn)為，關(guān)稅滯納金與關(guān)稅稅款享有同等法律地位。2012 年 8 月 6 日，深中院作出(2012)深中法破初字第 7 號民事判決書，確認(rèn)筍崗海關(guān)申報的稅款滯納金為普通破產(chǎn)債權(quán)，其訴請對被告的關(guān)稅滯納金享有優(yōu)先受償權(quán)于法無據(jù)，駁回其訴訟請求。（案件來源于網(wǎng)絡(luò)）
本想問一句：深圳中院，你哪來的自信？看完下面的規(guī)定，我也渾身充滿自信……
三、規(guī)定
關(guān)于企業(yè)破產(chǎn)程序中各項債權(quán)的清償順序，《企業(yè)破產(chǎn)法》第一百一十三條規(guī)定：破產(chǎn)財產(chǎn)在優(yōu)先清償破產(chǎn)費用和共益?zhèn)鶆?wù)后，依照下列順序清償：(一)破產(chǎn)人所欠職工的工資和醫(yī)療、傷殘補(bǔ)助、撫恤費用，所欠的應(yīng)當(dāng)劃入職工個人賬戶的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險費用，以及法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)支付給職工的補(bǔ)償金；(二)破產(chǎn)人欠繳的除前項規(guī)定以外的社會保險費用和破產(chǎn)人所欠稅款；(三)普通破產(chǎn)債權(quán)。
分析：稅款優(yōu)先于無擔(dān)保債權(quán)無異議，但未提及稅款和有擔(dān)保債權(quán)的優(yōu)先級，也未提及稅款滯納金問題。
《稅收征收管理法》第四十五條：稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款，稅收優(yōu)先于無擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。
分析：這么表述，可以理解為稅款與有擔(dān)保債權(quán)處于同一級次，根據(jù)發(fā)生時間確認(rèn)何者更為優(yōu)先。但第四十五條也未提及稅款滯納金問題。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于稅收優(yōu)先權(quán)包括滯納金問題的批復(fù)》（國稅函[2008]1084號）：按照《中華人民共和國稅收征收管理法》的立法精神，稅款滯納金與罰款兩者在征收和繳納時順序不同，稅款滯納金在征繳時視同稅款管理，稅收強(qiáng)制執(zhí)行、出境清稅、稅款追征、復(fù)議前置條件等相關(guān)條款都明確規(guī)定滯納金隨稅款同時繳納。稅收優(yōu)先權(quán)等情形也適用這一法律精神，《稅收征管法》第四十五條規(guī)定的稅收優(yōu)先權(quán)執(zhí)行時包括稅款及其滯納金。
分析：關(guān)于滯納金，總局已經(jīng)很直白了，羊是我的，羊毛也是我的，通通先給我！
《最高人民法院關(guān)于稅務(wù)機(jī)關(guān)就破產(chǎn)企業(yè)欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金提起的債權(quán)確認(rèn)之訴應(yīng)否受理問題的批復(fù)》（2012年6月4日最高人民法院審判委員會第1548次會議通過）：稅務(wù)機(jī)關(guān)就破產(chǎn)企業(yè)欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金提起的債權(quán)確認(rèn)之訴，人民法院應(yīng)依法受理。依照企業(yè)破產(chǎn)法、稅收征收管理法的有關(guān)規(guī)定，破產(chǎn)企業(yè)在破產(chǎn)案件受理前因欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金屬于普通破產(chǎn)債權(quán)。對于破產(chǎn)案件受理后因欠繳稅款產(chǎn)生的滯納金，人民法院應(yīng)當(dāng)依照《最高人民法院關(guān)于審理企業(yè)破產(chǎn)案件若干問題的規(guī)定》第六十一條規(guī)定處理。
分析：最高法院打了總局一巴掌：你說優(yōu)先就優(yōu)先了？我說了算！
《最高人民法院關(guān)于審理企業(yè)破產(chǎn)案件若干問題的規(guī)定》（法釋[2002]23號）第六十一條第（二）項：人民法院受理破產(chǎn)案件后債務(wù)人未支付應(yīng)付款項的滯納金，包括債務(wù)人未執(zhí)行生效法律文書應(yīng)當(dāng)加倍支付的遲延利息和勞動保險金的滯納金，不屬于破產(chǎn)債權(quán)。上述不屬于破產(chǎn)債權(quán)的權(quán)利，人民法院或者清算組也應(yīng)當(dāng)對當(dāng)事人的申報進(jìn)行登記。
分析：最高法院還沒完，又補(bǔ)了一刀：我受理破產(chǎn)案件后產(chǎn)生的滯納金，不算破產(chǎn)債權(quán)，這個你稅務(wù)局不能再要了！不過，既然你開口了，我還是會給你登記的。
四、聽誰的？
最新《行政訴訟法》規(guī)定，人民法院審理行政案件，以法律和行政法規(guī)、地方性法規(guī)為依據(jù)，參照規(guī)章。在審理行政案件中，經(jīng)審查認(rèn)為本法第五十三條規(guī)定的規(guī)范性文件不合法的，不作為認(rèn)定行政行為合法的依據(jù)，并向制定機(jī)關(guān)提出處理建議。
結(jié)論：聽法院的！專治各種不服！
